O período do Tax Season terminou dia 15 de abril e observamos que muitas pessoas ainda têm dificuldade em entender algumas regras na declaração de imposto ao governo americano. Uma das perguntas que mais recebemos foi em relação ao FBAR (Report of Foreign Bank and Financial Accounts): foi preciso preencher e enviar a Declaração de Contas Bancárias e Aplicações Financeiras no Exterior – FBAR até o dia 15 de abril ao Departamento do Tesouro Americano. No entanto, caso não tenha sido apresentado, uma prorrogação automática será concedida até 15 de outubro do mesmo ano.
O Formulário 114 da Rede de Repressão aos Crimes Financeiros do Departamento do Tesouro (FinCEN), tornou-se famoso devido às enormes penalidades impostas aos contribuintes cujo arquivamento é considerado intencional. Como resultado, os contadores sabem perguntar se os clientes individuais possuem contas no exterior antes de preparar as declarações de imposto de renda desses clientes. Mas nem todas as contas estrangeiras são de propriedade de indivíduos. Se uma entidade (ou seja, uma pessoa não natural) possui uma conta no exterior, quando a própria entidade precisa arquivar um FBAR e quando um FBAR precisa ser arquivado por alguém conectado à entidade?
Quem precisa declarar o FBAR?
De acordo com o IRS, pessoas físicas com residência fiscal ou cidadania americana e entidades, incluindo, mas não se limitando a, corporações, parcerias ou sociedades de responsabilidade limitada (LLC) criadas ou organizadas nos Estados Unidos ou sob as leis dos Estados Unidos; e trustes formados sob as leis dos Estados Unidos são obrigadas a apresentar uma FBAR se:
- A Pessoa Física com residência fiscal ou cidadania americana é signatária autorizada de pelo menos uma conta bancária localizada FORA dos Estados Unidos; e
- O valor agregado de todas as contas bancárias FORA dos EUA ultrapassarem US $10.000 em qualquer momento durante o calendário fiscal a ser declarado.
Quando uma entidade precisa enviar o report?
De acordo com os regulamentos da FBAR – 31 CFR 1010.350 – uma FBAR deve ser apresentada por uma pessoa física com interesse financeiro ou autoridade de assinatura sobre um banco, valores mobiliários ou outra, conta financeira em um país estrangeiro. (Vale ressaltar que uma apólice ou anuidade de seguro estrangeira se enquadra na definição de “outra conta financeira”, assim como uma participação em um fundo mútuo estrangeiro.) Uma “pessoa americana” será considerada como tendo um interesse financeiro em uma conta quando entre outras coisas, a pessoa é a proprietária do registro ou detentor do título legal da conta.
Assim, uma entidade terá que arquivar uma FBAR sempre que a entidade
1) possuir uma conta no exterior; e
2) for uma pessoa que possui residência fiscal americana ou for cidadão.
Infelizmente, o que constitui uma “pessoa americana” ou “entidade americana” não é necessariamente intuitivo, porque há uma diferença significativa entre a definição nos regulamentos FBAR e a definição padrão do Internal Revenue Code (IRC). Especificamente, embora ambas as definições se refiram a cidadãos americanos e indivíduos residentes nos EUA, e ambos se refiram a corporações e parcerias organizadas ou formadas nos Estados Unidos, uma propriedade ou truste é uma “entidade americana” para fins de FBAR se for organizada ou formada nos Estados Unidos, mesmo que o patrimônio ou o truste sejam estrangeiros para efeitos do IRC.
Essa diferença raramente será um problema para as propriedades; a definição do IRC de uma propriedade estrangeira fornece um teste de fatos e circunstâncias, e se uma propriedade for organizada ou formada nos Estados Unidos, ela também deve ser tratada como uma propriedade dos EUA sob o referido teste. Mas para trustes, a diferença tem significado real e prático. O IRC trata um truste como estrangeiro, a menos que um tribunal nos Estados Unidos exerça supervisão primária sobre a administração do truste e uma ou mais pessoas dos EUA controlem todas as decisões substanciais do truste. Muitos trustes são organizados nos Estados Unidos porque têm uma excelente lei de fidedignidade substantiva (ou seja, não-fiscal), mas são, no entanto, trustes estrangeiros no âmbito do IRC, porque uma pessoa não americana controla uma decisão substancial do truste. Esses trustes não são contribuintes dos EUA, mas eles têm obrigações de arquivamento da FBAR.
Quem mais precisa reportar?
Como indicado acima, uma pessoa residente fiscal ou cidadã americana com um interesse financeiro em uma conta estrangeira é obrigada a relatar a conta em um FBAR. Uma entidade que possui uma conta no exterior possui um interesse financeiro na conta, também. Além disso, os regulamentos da FBAR especificam as circunstâncias sob as quais uma “pessoa americana” será considerada como tendo um interesse financeiro em uma conta estrangeira pertencente a uma pessoa diferente. Especificamente, uma “pessoa americana” tem um interesse financeiro em uma conta estrangeira para a qual o proprietário do registro ou detentor do título legal é—
- uma corporação em que os Estados Unidos detenham, direta ou indiretamente, mais de 50% do poder de voto ou valor das ações;
- uma sociedade em que os Estados Unidos detenham, direta ou indiretamente, mais de 50% do interesse em lucros ou capital;
- um truste concessor do qual a “pessoa americana” é a concedente e tem uma participação no truste;
- um truste no qual a “pessoa americana” tem uma participação beneficiária presente em mais de 50% dos ativos ou da qual a “pessoa americana” recebe mais de 50% da renda atual; ou
- qualquer outra entidade na qual os Estados Unidos detenham, direta ou indiretamente, mais de 50% do poder de voto, valor total das participações ou ativos, ou participação nos lucros.
Algumas coisas são dignas de nota sobre essas regras. Primeiro, uma “pessoa americana” não relata o interesse real na entidade na FBAR. Em vez disso, a pessoa relata a conta estrangeira de propriedade da entidade. Estas são, em certo sentido, regras de atribuição, segundo as quais a conta de uma entidade é atribuída à “pessoa americana”. Esta é uma diferença crítica entre o Formulário 8938 da FBAR e IRS, Declaração de Ativos Financeiros Estrangeiros Especificados, em que o contribuinte é obrigado a reportar interesses em entidades estrangeiras, mas não quaisquer contas detidas pelas entidades.
Em segundo lugar, uma conta estrangeira pode precisar ser relatada por mais de uma “pessoa americana”. Por exemplo, se uma corporação doméstica com um único acionista cidadão americano tiver uma conta estrangeira, a corporação nacional precisaria relatar a conta estrangeira porque possui a conta, e o acionista precisaria informar a conta porque ela possui mais de 50% das ações da corporação. Há uma exceção ao requisito de relatórios múltiplos, no entanto; um beneficiário fiduciário não precisa relatar uma conta estrangeira de propriedade de um truste se a fiduciária ou o fiduciário for uma “entidade americana” e relatar a conta.
Terceiro, a frase “direta ou indiretamente” não aparece nas regras relacionadas à confiança descritas acima. Portanto, se um truste não possuir diretamente uma conta no exterior, parece que o concedente ou o beneficiário do truste não teria que relatar a conta.
Quarto, não há menção expressa de propriedades entre as entidades através das quais é atribuído um interesse financeiro em uma conta estrangeira. Uma propriedade cairia na “qualquer outra entidade”, mas um beneficiário de uma propriedade geralmente não teria o poder de voto, participação acionária, ativos ou participação nos lucros de uma propriedade. Então, é o único beneficiário de uma propriedade que possui uma conta estrangeira necessária para relatar a conta na FBAR do beneficiário? Um bom argumento pode ser feito de que o beneficiário não é obrigado a relatar a conta estrangeira. Dito isto, não há penalidade pelo excesso de report, e como o custo de não relatar uma conta estrangeira que deve ser relatada geralmente supera em muito o custo de relatar uma conta estrangeira que não existe, a opção mais segura é relatar tal conta.
Entenda melhor com os exemplos
Os exemplos abaixo ilustram as regras descritas acima.
Exemplo 1
Jane, cidadã dos EUA, é proprietária de 100% da participação em uma LLC de Nova York que é uma entidade desconsiderada para fins de imposto de renda dos EUA. O único ativo da New York LLC é 100% das ações de uma corporação das Ilhas Cayman. A corporação das Ilhas Cayman possui uma conta em um banco suíço. Quem deve reportar a conta suíça em um FBAR?
A corporação das Ilhas Cayman não é uma entidade americana, portanto, não tem obrigação de relatar FBAR.
A New York LLC é uma entidade americana porque é organizada nos Estados Unidos. Ela tem uma participação financeira na conta suíça porque possui mais de 50% das ações da corporação das Ilhas Cayman que possui a conta, por isso deve relatar a conta em sua FBAR, mesmo que seja uma entidade desconsiderada para fins de imposto de renda.
Jane é uma “pessoa americana” porque é cidadã dos EUA. Ela tem um interesse financeiro na conta da Suíça porque possui 100% da LLC de Nova York e, portanto, detém indiretamente a corporação das Ilhas Cayman que possui a conta. Assim, ela também deve relatar a conta em seu FBAR.
Exemplo 2
Marlon, um cidadão americano, é o criador e o único beneficiário atual de um fundo revogável da Califórnia. O truste é tratado como um fiador em relação a ele, e toda a receita do truste é reportada diretamente em sua declaração de imposto de renda pessoal, porque o truste não possui EIN (Employer Identification Number) separado. Ele fornece o número do Seguro Social – SSN – como seu EIN. O truste mantém uma conta em um banco suíço. Quem deve reportar a conta suíça em um FBAR?
O truste é uma entidade americana porque é organizada sob a lei da Califórnia. Tem um interesse financeiro na conta suíça porque possui a conta. O truste deve, portanto, relatar a conta em sua FBAR, mesmo que não tenha seu próprio EIN e não tenha qualquer obrigação de arquivar sua própria declaração de imposto de renda.
Marlon é uma “pessoa americana” porque é cidadão dos EUA. Ele tem um interesse financeiro na conta suíça porque ele é o concedente do fiador que possui a conta. Assim, ele também deve relatar a conta em seu FBAR.
Exemplo 3
Maria e Elena, ambas cidadãs dos EUA, possuem 50% das ações de uma corporação das Ilhas Virgens Britânicas (BVI). A corporação BVI detém uma conta em um banco suíço. Quem deve reportar a conta suíça em um FBAR?
A corporação BVI não é uma entidade americana, então não tem obrigação de relatar FBAR.
Maria e Elena são ambas “pessoas americanas” porque cada uma é cidadã americana; no entanto, nenhuma delas tem interesse financeiro na conta suíça porque nenhuma das duas detém mais de 50% das ações da corporação BVI. Assim, não possuem uma obrigação de relatar o FBAR.
Exemplo 4
Howard, um cidadão dos EUA, é o criador de uma truste irrevogável de Wisconsin que é tratada como uma simples truste não-financeira. O único administrador e atual beneficiário do truste é seu filho cidadão americano, Richard, que tem direito a toda a renda da truste durante sua vida. O único beneficiário remanescente da truste é uma fundação privada dos EUA, organizada sob as leis do Texas. O truste mantém uma conta em um banco suíço. Quem deve reportar a conta suíça em um FBAR?
A truste é uma entidade americana porque é organizada sob a lei de Wisconsin. Tem um interesse financeiro na conta suíça porque possui a conta. A truste deve relatar a conta em seu FBAR.
A fundação privada é uma entidade americana porque é organizada nos Estados Unidos; no entanto, ela não tem nenhum interesse financeiro na conta suíça porque não tem nenhum interesse benéfico presente na relação com o truste e não recebe nenhuma renda dela. Portanto, ela não tem nenhuma obrigação de relatar o FBAR.
Richard é uma “pessoa americana” porque é cidadão dos EUA. Ele tem um interesse financeiro na conta suíça porque ele recebe mais de 50% da receita do truste que possui a conta. No entanto, ele não tem nenhuma obrigação de arquivamento do FBAR porque o truste reporta a conta no FBAR do truste, o que o isenta da obrigação de relatar a conta em seu próprio FBAR.
Howard é uma “pessoa americana” porque é cidadão americano; no entanto, ele não tem nenhum interesse financeiro na conta da Suíça porque ele não é o beneficiário da truste e a truste é uma truste não-financeira. Ele, portanto, não tem obrigação de arquivamento FBAR.
Exemplo 5
Reshma, um cidadão dos EUA, é o único administrador de um truste formado sob as leis de Delaware. O truste é tratado para fins de imposto de renda dos Estados Unidos como um fiador estrangeiro que é de propriedade de Alan, o instituidor não residente, não-cidadão do fundo fiduciário que o criou, financiou e tem o direito unilateral de revogá-lo. O único beneficiário da truste é David, o irmão cidadão do instituinte americano. O único ativo da entidade é uma participação de 100% em uma LLC da Flórida que foi classificada para ser tributada como uma corporação. O único ativo da LLC da Flórida é 100% das ações de uma corporação das Ilhas Cayman, cujo único diretor / executivo é a Reshma. A corporação das Ilhas Cayman possui uma conta em um banco suíço. Quem deve reportar a conta suíça em um FBAR?
A corporação das Ilhas Cayman não é uma entidade americana, portanto, não tem obrigação de relatar FBAR.
A Florida LLC é uma entidade americana porque é organizada nos Estados Unidos. Ela tem um interesse financeiro na conta suíça porque possui mais de 50% das ações da corporação das Ilhas Cayman que possui a conta. Assim, a LLC da Flórida deve relatar a conta em sua FBAR.
A truste é uma entidade americana porque está organizada nos Estados Unidos, embora seja um fiduciário externo para fins de imposto de renda dos EUA. Ela tem um interesse financeiro na conta suíça porque possui 100% da LLC da Flórida e, portanto, possui indiretamente a corporação das Ilhas Cayman que possui a conta. Assim, a truste também deve relatar a conta em sua FBAR.
David é uma “pessoa americana” porque é cidadão dos EUA. Ele não tem interesse financeiro na conta suíça, porque mesmo que ele seja o único beneficiário atual da truste, a truste não é a proprietária do registro ou detentor do título legal da conta. Ele, portanto, não tem obrigação de relatar FBAR. (Além disso, mesmo se David tivesse um interesse financeiro na conta, ele não teria que reportar isso em sua FBAR porque a truste deve, e isso alivia o beneficiário da obrigação de relatório).
Alan, o criador da truste, não é uma “pessoa americana”, então ele não tem obrigação de relatar FBAR.
Reshma, o depositário da truste, é uma “pessoa americana” porque é um cidadão dos EUA. Ele não tem interesse financeiro na conta suíça. No entanto, ele deve relatar a conta em seu FBAR porque, como único diretor / oficial da corporação Cayman que possui a conta, ele tem autoridade de assinatura sobre a conta.
Descascando as camadas da cebola
Estruturas de propriedade de entidade podem ser multicamadas e complicadas; os exemplos acima apenas arranham a superfície da variedade de arranjos que se pode encontrar. Felizmente, as regras de atribuição descritas acima envolvendo contas e entidades estrangeiras são razoavelmente claras, desde que não se façam suposições baseadas no tratamento do imposto de renda. Sempre que contas estrangeiras estão envolvidas, um bom contador sempre deverá descascar as camadas da cebola e analisar cada uma para determinar se uma entidade ou indivíduo conectado pode ter uma obrigação de arquivamento.
Partes desse artigo foram traduzidas do CPA Journal. Para ler a matéria original clique aqui.
Penalidades
As penalidades por não entregar a declaração ou prestar informações incompletas ou incorretas podem atingir o valor de US$ 100.000,00 ou 50% dos saldos em conta(o que for maior).
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